2012注册会计师《会计》强化辅导讲义：第4章(4)

　　【例4-13】改编6

　　“2006年1月1日”改为2006年7月1日，B公司实现的净利润900万元，其中，2005年2月～12月600万元，2006年1月～6月300万元;2005年12月31日，B公司持有的一项可供出售金融资产公允价值上涨了100万元;2006年3月1日，B公司宣告分派现金股利200万元。其他不变。

　　【解答】

　　追加投资对价的处理和长期股权投资账面价值调整都不变。

　　教材上的第二笔分录变为：

　　借：长期股权投资——损益调整 70[(900-200)×10%]

　　——其他权益变动 290

　　[其他权益变动=(12000-8400)×10%-70=290]

　　贷：资本公积——其他资本公积290

　　盈余公积6(600×10%×10%)

　　利润分配——未分配利润54 (600×10%×90%)

　　投资收益10[(300-200)×10%]

　　小结

　　10%——22%实质是追溯调整，采用权益法的基准时点是追加投资日，即以追加投资日被投资方净资产公允价值作为基准点。

　　第一，追加投资时，要对股权投资的账面价值进行综合调整：[(原投资对价-应享有原净资产公允份额)+(追加对价-应享有追加时净资产公允份额)]<0。

　　第二，对原持股比例改按权益法核算，进行追溯调整。

　　长期股权投资调整额=追加投资日享有被投资方净资产公允价值份额-原投资日享有被投资方净资产公允价值份额

　　损益调整=净利润份额-现金股利

　　其他权益变动=长期股权投资调整额-损益调整。

　　2.100%——40%

　　因减少投资，导致原来“控制”的，转为重大影响或共同控制的，应由成本法改为权益法核算。

　　会计处理原则：

　　(1)个别报表的账务处理

　　第一，处置投资时，按照普通处置长期股权投资的原则进行处理;

　　第二，剩余股权投资改按权益法核算，对剩余股权投资的初始投资成本进行调整;

　　第三，按照权益法下确认投资损益、宣告现金股利和被投资方其他权益变动的处理原则，对剩余股权投资进行追溯调整。

　　长期股权投资调整额=自初始投资日开始被投资方持续计算的净资产份额-原投资日被投资方净资产公允价值份额

　　损益调整=净利润份额-现金股利

　　其他权益变动=长期股权投资调整额-损益调整

　　(2)合并报表的会计处理(2011年新增，2011年考了一道单选题)

　　对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量，调整金额计入投资收益。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。

　　【例60%-40%】

　　A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9 000万元，未计提减值准备。20×6年1月2日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5 400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24 000万元。A公司2005年1月2日取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13 500万元(假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7 500万元。假定B公司一直未进行利润分配。

　　除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。

　　在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。

　　假设A公司不需要编制合并报表。

　　【解答】

　　(1)按处置投资的比例结转投资成本

　　处置的账面价值=9000万元×1/3=3000万元

　　借：银行存款 5400

　　贷：长期股权投资 3000

　　投资收益 2400

　　注：剩余股权投资的成本为6000万元。

　　(2)剩余股权投资

　　对剩余40%股权投资，按权益法进行追溯调整。

　　考虑是否要按权益法调整剩余长期股权投资的成本。

　　剩余投资成本6000万元>应享有原投资时被投资单位净资产公允价值份额5400万元(13500万元×40%)，无需调整剩余长期股权投资的成本。

　　解释教材“在此基础上”这段文字

　　比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：

　　①剩余投资成本>应享有原投资时被投资单位净资产公允价值份额(剩余比例)：

　　无需账务处理。

　　②剩余投资成本<应享有原投资时被投资单位净资产公允价值份额(剩余比例)：

 

　　(3)对剩余40%股权投资的追溯调整

 

　　两次投资之间权益变动

 

　　小结

　　60%——40%实质是追溯调整，采用权益法的基准时点是初始投资日(2005年1月2日)，即以初始投资日被投资方净资产公允价值作为基准点。

　　第一，对于剩余投资的成本按权益法调整：剩余投资成本<应享有原投资时被投资单位净资产公允价值份额(剩余比例)。

　　第二，对剩余投资，改按权益法核算，按照净利润和现金股利的份额，计入损益调整;被投资方其他权益变动=(被投资方自初始投资日开始持续计算的净资产价值份额-初始投资日被投资方净资产公允价值份额)-计入损益调整的金额，计入“资本公积——其他资本公积”。

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