2013注册会计师考试《税法》基础讲义：第12章(4)

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　　第四节　资产损失税前扣除的所得税处理

　　一、资产损失的定义：

　　资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据)等货币性资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权(权益)性投资。

　　准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失(以下简称实际资产损失)，以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但规定条件计算确认的损失(以下简称法定资产损失)。

　　二、资产损失扣除政策

　　1.满足什么条件下可以作为损失：注意以下(三)和(五)点

　　(三)企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：

　　1.债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的;

　　2.债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的;

　　3.债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的;

　　4.与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的;

　　5.因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的;

　　6.国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

　　(五)企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：

　　1.被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的;

　　2.被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的;

　　3.对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的;

　　4.被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的;

　　5.国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

　　2.扣除金额的确认

　　总原则为损失的净额。换个角度说就是对于在损失确认过程中可收回的部分不得确认损失。

　　具体包括：

　　(1)现金短缺、固定资产和存货盘亏、毁损、报废和被盗时责任人的赔偿额或保险公司的赔款;

　　(2)应收、预付账款和股权投资的可收回金额;

　　3.特别说明

　　(1)存款损失中强调企业将货币资金存入法定具有吸收存款职能的机构而无法收回的部分可以作为损失扣除;

　　(2)企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。

　　【典型例题】某外商投资举办的摩托车生产企业。原材料毁损，损失当月外购的不含增值税的原材料金额32.79万元(其中含运费金额2.79万元)。

　　『答案解析』

　　进项税额转出=(32.79-2.79)×17%+2.79÷(1-7%)×7%=5.1+0.21=5.31

　　所得税前扣除的损失金额=32.79+5.31=38.1万。

　　(3)已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。

　　(4)境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。

　　三、资产损失税前扣除管理

　　(一)管理基本原则

　　1.企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除;法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。

　　2.企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。

　　3.企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。属于法定资产损失，应在申报年度扣除。

　　企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。

　　企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。

　　(二)申报管理

　　1.企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查;属于专项申报的资产损失，企业应逐项(或逐笔)报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

　　2.下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：

　　(1)企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失;

　　(2)企业各项存货发生的正常损耗;

　　(3)企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失;

　　(4)企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失;

　　(5)企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。(公平第三方可以视同正常)

　　上述以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。

　　3.在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：

　　(1)总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构;

　　(2)总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报;

　　(3)总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。

　　4.企业因国务院决定事项形成的资产损失，应向国家税务总局提供有关资料。国家税务总局审核有关情况后，将损失情况通知相关税务机关。企业应按要求进行专项申报。

　　(二)资产损失确认证据

　　包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。

　　(三)资产损失认定相关证据资料，注意选择题(见教材)

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