2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义(15)

　　全套笔记：2013注册会计师考试《会计》强化辅导讲义汇总 

第七章 投资性房地产

　　本章内容对应《企业会计准则第3号——投资性房地产》，属于非重要章节。应当关注：(1)投资性房地产的范围;(2)投资性房地产的初始计量;(3)投资性房地产的后续计量;(4)投资性房地产的后续支出及处置。重点为“投资性房地产的后续计量”、“投资性房地产的转换和处置”两节。难点主要为公允价值模式的后续计量和投资性房地产的转换。

第一节 投资性房地产的特征与范围

　　一、投资性房地产的定义及特征

　　房地产是土地和房屋及其权属的总称。在我国，土地归国家或集体所有，企业只能取得土地使用权。因此，房地产中的土地是指土地使用权，房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。

　　投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。

　　投资性房地产主要有以下特征：

 

　　二、投资性房地产的范围

　　投资性房地产的范围包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。

　　(一)已出租的土地使用权

　　已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。企业取得的土地使用权通常包括在一级市场上以交纳土地出让金的方式取得土地使用权，也包括在二级市场上接受其他单位转让的土地使用权。

　　对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。

　　(二)持有并准备增值后转让的土地使用权

　　持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。这类土地使用权很可能给企业带来资本增值收益，符合投资性房地产的定义。

　　按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。

　　(三)已出租的建筑物

　　已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物以及正在建造或开发过程中将来用于出租的建筑物。

　　1.用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。

　　例如，甲企业与乙企业签订了一项经营租赁合同，甲企业将其持有产权的一栋大楼(预计剩余使用年限为50年)出租给乙企业，租期5年。乙企业一开始将该办公楼改装后用于自行经营餐馆。2年后，由于连续亏损，乙企业将该大楼又转租给丙公司，以赚取租金差价。这种情况下，对于甲企业而言，该栋大楼属于其投资性房地产。对于乙企业而言，则不属于其投资性房地产。

　　2.已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物。通常情况下，对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。

　　3.企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。例如，企业将其办公楼出租，同时向承租人提供维护、保安等日常辅助服务，企业应当将其确认为投资性房地产。

　　此外，下列项目不属于投资性房地产：

　　1.作为固定资产或无形资产的自用房地产

　　自用房地产是指为生产商品、提供劳务或者经营租赁而持有的房地产。例如，企业出租给本企业职工居住的宿舍，虽然也收取租金，但间接为企业自身的生产经营服务，因此具有自用房地产的性质，又如，企业拥有并自行经营的旅馆饭店。旅馆饭店的经营者在向顾客提供住宿服务的同时，还提供餐饮、娱乐等其他服务，其经营目的主要是通过向客户提供服务取得服务收入。因此，企业自行经营的旅馆饭店是企业的经营场所，应当属于自用房地产。

　　2.作为存货的房地产

　　作为存货的房地产通常是指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。

　　在实务中，存在某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。如某项投资性房地产不同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产、无形资产、存货和投资性房地产。例如，甲房地产开发商建造了一栋商住两用楼盘，一层准备出租给一家大型超市，已签订经营租赁合同;二层准备作为其管理部门使用的办公室;其余楼层均为普通住宅，正在公开销售中。这种情况下，如果一层、二层及其余楼层均能够单独计量和出售的，应当分别确认为投资性房地产、固定资产和无形资产、以及开发产品(存货)。

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