四、以上三种方式的组合方式

　　以上三种方式的组合方式进行债务重组，主要有以下几种情况：

　　1. 债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产的公允价值之间的差额作为债务重组利得。非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益。

　　债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金、受让的非现金资产的公允价值，以及已计提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。

　　2. 债务人以现金、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额作为债务重组利得。股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积。

　　债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金、因放弃债权而享有股权的公允价值，以及已计提坏账准备之间的差额作为债务重组损失。

　　3. 债务人以非现金资产、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额作为重组债务利得。非现金资产的公允价值与账面价值的差额作为转让资产损益;股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积。

　　债权人应将重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股权的公允价吹，以及已计提坏账准备的差额作为债务重组损失。

　　4. 债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本三种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有股权的公允价值的差额作为债务重组利得;非现金资产的公允价值与账面价值的差额作为转让资产损益;股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积。

　　债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金、受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股权的公允价值，以及已计提坏账准备的差额作为债务重组损失。

　　5. 以资产、将债务转为资本等方式清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组。在这种方式下，债务人应先以支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债务的账面价值，余额与将来应付金额进行比较，据此计算债务重组利得。债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积;非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益，于当期确认。

　　债权人应先以收到的现金、受让的非现金资产的公允价值、因放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债权的账面价值，余额与将来应收金额进行比较，据此计算债务重组损失。

　　【例12-7】 20x9年1月10日，乙公司销售一批产品给甲公司，价款1 300 000元(包括应收取的增值税税额)。至20x9年12月31日，乙公司对该应收账款计提的坏账准备为18 000元。由于甲公司发生财务困难，无法偿还债务，与乙公司协商进行债务重组。2x10年1月1日，甲公司与乙公司达成债务重组协议如下：

　　(1) 甲公司以材料一批偿还部分债务。该批材料的账面价值为280 000元(未提取减值准备)，公允价值为300 000元，适用的增值税税率为17%。假定材料同日运抵乙公司，甲公司开出增值税专用发票，乙公司将该批材料作为原材料验收入库。

　　(2) 将250 000元的债务转为甲公司的股份，其中，50 000元为股份面值。假定股份转让手续同日办理完毕，乙公司将其作为长期股权投资核算。

　　(3) 乙公司同意减免甲公司所负全部债务扣除实物抵债和股权抵债后剩余债务的40%，其余债务的偿还期延长至2x10年6月30日。

　　(1) 甲公司账务处理

　　债务重组后债务的公允价值 = [1 300 000-300 000×(1+17%)-50 000×5]×(1-40%)

　　= 419 400(元)

　　债务重组利得 = 1 300 000-351 000-250 000-419 400 = 279 600(元)

　　借：应付账款——乙公司 1 300 000

　　贷：其他业务收入——销售xx材料 300 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 51 000

　　股本 50 000

　　资本公积——股本溢价 200 000

　　应付账款——债务重组——乙公司 419 400

　　营业外收入——债务重组利得 279 600

　　同时，借：其他业务成本——销售xx材料 280 000

　　贷：原材料——xx材料 280 000

　　(2) 乙公司的账务处理

　　债务重组损失 = 1 300 000-351 000-250 000-419 400-18 000 = 261 600(元)

　　借：原材料——xx材料 300 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 51 000

　　长期股权投资——甲公司 250 000

　　应收账款——债务重组——甲公司 419 400

　　坏账准备 18 000

　　营业外支出——债务重组损失 261 600

　　贷：应收账款——甲公司 1 300 000

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