2019年注册会计师考试《审计》考前练习题汇总

　　【例题】

　　A注册会计师是甲公司2018年度财务报表审计项目合伙人，A注册会计师确定的财务报表整体的重要性为100万元，实际执行的重要性为60万元，明显微小错报的临界值为3万元。审计工作底稿中与函证相关的部分内容摘录如下：

　　(1)审计项目组对应收账款明细账中低于60万元的项目设计实施消极式询证函，并以邮寄方式亲自寄出询证函。

　　(2)甲公司应收其客户乙公司一笔金额116万元的货款，审计项目组寄发积极式询证函，乙公司回函表明不存在该笔应付款项，原因是乙公司发现该批产品质量不符合合同要求办理了退货。审计项目组电话询问乙公司财务人员进行确认。

　　(3)针对银行账户的函证，审计项目组在填列银行询证函时将需要银行确认的信息与对应的银行存款日记账进行了核对。

　　(4)针对应收丙公司的销货款，审计项目组收到丙公司电子形式回函后查阅了邮件发送者为丙公司公共邮箱，认为电子形式回函过程可靠。

　　(5)审计项目组收到甲公司某一开户银行的回函中标注“本行只能说明甲公司投资款已经到账，本行不保证投资款是否合法，投资项目是否真实，未来投资是否具有预期投资回报”。审计项目组致电该银行，银行工作人员表示这是银行标准条款。审计项目组据此认为该回函可靠，并在工作底稿中记录了与银行的电话沟通内容。

　　(6)针对甲公司应收账款回函率与以前年度相比异常偏高的情形，A注册会计师与其中应收账款期末余额超过100万元的客户电话联系后并未发现异常。

　　要求：

　　针对上述第(1)至(6)项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

　　正确答案：

　　(1)不恰当。只有同时存在下列情况时，注册会计师才可考虑采用消极的函证方式：重大错报风险评估为低水平、涉及大量余额较小的账户、预期不存在大量的错误、没有理由相信被询证者不认真对待函证。

　　(2)不恰当。针对与销售退回有关的该笔应收账款，审计项目组还应当检查与乙公司相关的销售合同、销售退回相关的增值税发票、验货入库单，并确认从乙公司退回货物是否已经入库。

　　(3)不恰当。注册会计师应当将需要银行确认的信息与银行对账单进行核对后填列银行询证函。

　　(4)不恰当。审计项目组还应当采取确认发件人身份的技术(如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序)后才能确认对函证过程的控制。

　　(5)恰当。

　　(6)不恰当。A注册会计师需要与重要被询证者相关人员进行直接沟通，验证这些客户是否存在，并考虑是否有必要前往这些客户办公地点进行验证。

　　解题思路：

　　事项(1)考核点：消极的函证方式，教材P52

　　依据：当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：

　　(1)重大错报风险评估为低水平;

　　(2)涉及大量余额较小的账户;

　　(3)预期不存在大量的错误;

　　(4)没有理由相信被询证者不认真对待函证。

　　事项(2)考核点：评价函证的可靠性，教材P53依据：针对销售退回有关的该笔应收账款，审计项目组还应当检查与公司相关的销售合同、销售退回相关的增值税发票、验收入库单，并确认从乙公司退回货物是否已经入库。

　　易错点提示：有同学回答仅通过实施询问程序不足以获取充分、适当的审计证据，还应实施其他审计程序进一步验证。老师认为思路也是正确的，也是可以得分的，但是老师更建议学员朋友针对本题的答案进行理解，以后做题考试也顺着这个方向和思路进行作答，因为本质上，是要考我们怎么做，而本题答案是有针对性的措施的。

　　事项(3)考核点：函证的对象，教材P48

　　依据：对于银行存款的函证，需要银行确认的信息是否与银行对账单等保持一致(P52)

　　易错点提示：之所以使用银行对账单的余额而不是银行存款日记账的余额，老师认为可以从以下角度进行理解：

　　第一，银行函证程序是证实资产负债表所列银行存款是否存在的重要程序。需要银行确认的信息，是银行记录的金额，通俗的说就是银行需要去核对确认的是银行方面记录的企业的钱有多少，银行并不看你企业的日记账记录的金额是多少，所以得用银行对账单上的余额;

　　第二，因为银行存款日记账和银行对账单的未达账项是时有出现的，如果以企业日记账余额作为函证的内容，那么可能95%以上的回函都是不符的，结果很难看。

　　综合以上两个原因，我们对银行存款实施函证的时候，必须要以对账单上的余额填列询证函，而不能使用企业银行存款日记账的余额作为函证对象。

　　事项(4)考核点：以电子形式收到的回函，教材P54

　　依据：对以电子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授权情况很难确定，对回函的更改也难以发觉，因此可靠性存在风险。注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。如果注册会计师确信这种程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠性。

　　电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序。(P54)

　　事项(5)考核点：评价函证的可靠性，教材P54

　　依据：回函中存在免责或其他限制条款是影响外部函证可靠性的因素之一，但这种限制不一定使回函失去可靠性，注册会计师能否依赖回函信息以及依赖的程度取决于免责或限制条款的性质和实质。

　　易错点提示：从理解的角度来说：

　　无论是采用纸质还是电子介质，被询证者的回函中都可能包括免责或其他限制条款。即通俗的说，不影响回函可靠性的叫做免责条款，影响回函可靠性的叫做限制性条款，而对二者的区分就是看是否影响回函信息的质量，即涉及回函信息完整性、准确性的，可能就会导致回函失去可靠性，不涉及所确认信息的，可能并不会导致回函失去可靠性。

　　从归纳总结的角度来说：

　　如果上述内容不能理解，那么就尽可能做到面熟，即常见的不影响回函可靠性的免责条款有：

　　(1)“提供的本信息仅出于礼貌，我方没有义务必须提供，我方不因此承担任何明示或暗示的责任、义务和担保”。

　　(2)“本回复仅用于审计目的，被询证方、其员工或代理人无任何责任，也不能免除注册会计师做其他询问或执行其他工作的责任”。

　　(3)“本行只能说明甲公司投资款已经到账，本行不保证投资款是否合法，投资项目是否真实，未来投资是否具有预期投资回报”。

　　常见的影响回函可靠性的限制条款有：

　　(1)“本信息是从电子数据库中取得，可能不包括被询证方所拥有的全部信息”;

　　(2)“本信息既不保证准确也不保证是最新的，其他方可能会持有不同意见”;

　　(3)“接收人不能依赖函证中的信息”。

　　事项(6)考核点：实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施，教材P55

　　依据：要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在(P56)

　　易错点提示：很多考生朋友反馈对本题抓不到考点，老师首先希望大家做的是，看一遍教材对应的55页最下方到56页的内容，即实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施。

　　本题考查的就是这个知识点，舞弊是属于特别风险的，这里回函率异常偏高，其实就是在向我们传达存在舞弊风险迹象的，因此要针对存在舞弊的情况实施有针对性的措施。这是首先要做的即锁定考点，进而才能准确作答的。另外这里定义重要的范围其实是不恰当的，应该是以60万，即应该是以实际执行的重要性为标准，即答案中的重要被询证者的范围其实就是“60万以上的客户”。综合两点，得出了解析中的答案。

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