全套讲义：2014注册会计师考试《审计》预习讲义汇总

　　第二节 财务报表审计中对法律法规的考虑

　　一、违反法律法规的含义和类别(教材P389)

　　(一)违反法律法规的定义

　　违反法律法规是指被审计单位有意或无意违背除适用的财务报告编制基础以外的现行法律法规的行为。

　　(二)两类不同的法律法规

　　1.“第一类”法律法规

　　通常对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规。

　　2.“第二类”法律法规

　　对决定财务报表中的金额和披露没有直接影响的其他法律法规，但遵守这些法律法规对被审计单位的经营活动、持续经营能力或避免大额罚款至关重要;违反这些法律法规，可能对财务报表产生重大影响。

　　(三)注册会计师关注违反法律法规行为的必要性

　　1.了解违反法律法规行为的性质及其发生的环境。

　　2.被审计单位的违反法律法规行为可能与财务报表相关，有些违反法律法规行为还可能产生重大财务后果，进而影响财务报表的合法性和公允性。

　　3.如果不实施必要的审计程序，则可能导致注册会计师出具不恰当的审计报告。

　　4.在设计和实施审计程序以及评价和报告审计结果时，注册会计师应当充分关注被审计单位违反法律法规行为可能对财务报表产生的重大影响。

　　二、注册会计师考虑法律法规的责任(教材P390)

　　(一)注册会计师对被审计单位法律法规的责任

　　1.注册会计师有责任对财务报表整体不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理的保证。

　　2.注册会计师没有责任防止被审计单位违反法律法规行为，也不能期望其发现所有的违反法律法规行为。主要原因有：

　　(1)许多法律法规主要与被审计单位经营活动相关，通常不影响财务报表，且不能被与财务报告相关的信息系统所获取;

　　(2)违反法律法规可能涉及故意隐瞒的行为，如共谋、伪造、故意漏记交易、管理层凌驾于控制之上或故意向注册会计师提供虚假陈述;

　　(3)某行为是否构成违反法律法规，最终只能由法院认定。

　　(二)注册会计师对“第一类”法律法规的责任

　　1.针对被审计单位需要遵守的“第一类”法律法规，注册会计师的责任是，就被审计单位遵守这些法律法规的规定获取充分、适当的审计证据。

　　2.这些法律法规可能与下列事项相关：

　　(1)财务报表的格式和内容;

　　(2)特定行业的财务报告问题;

　　(3)根据政府合同对交易进行的会计处理;

　　(4)所得税费用或退休金成本的应计或确认。

　　(三)注册会计师对“第二类”法律法规的责任

　　1.针对被审计单位需要遵守的“第二类”法律法规，注册会计师的责任仅限于实施特定的审计程序，以有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反这些法律法规的行为。

　　2.注册会计师应当实施下列审计程序，以有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反其他法律法规的行为：

　　(1)向管理层和治理层(如适用)询问被审计单位是否遵守了这些法律法规;

　　(2)检查被审计单位与许可证颁发机构或监管机构的往来函件。、

　　三、识别出或怀疑存在违反法律法规行为时实施的审计程序(教材P392)

　　(一)下列事项或相关信息可能表明被审计单位存在违反法律法规行为

　　1.受到监管机构、政府部门的调查，或者支付罚金或受到处罚;

　　2.向未指明的服务付款，或向顾问、关联方、员工或政府雇员提供贷款;

　　3.与被审计单位或所处行业正常支付水平或实际收到的服务相比，支付过多的销售佣金或代理费用;

　　4.采购价格显著高于或低于市场价格;

　　5.异常的现金支付，以银行本票向持票人付款的方式采购;

　　6.与在“避税天堂”注册的公司存在异常交易;

　　7.向货物或服务原产地以外的国家或地区付款;

　　8.在没有适当的交易控制记录的情况下付款;

　　9.现有的信息系统不能(因系统设计存在问题或因突发性故障)提供适当的审计轨迹或充分的证据;

　　10.交易未经授权或记录不当;

　　11.负面的媒体评论。

　　(二)注册会计师对识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为应当实施的程序

　　1.了解违反法律法规行为的性质及其发生的环境;

　　2.获取进一步的信息，以评价对财务报表可能产生的影响。包括：

　　(1)违反法律法规行为对财务报表产生的潜在财务后果，如受到罚款、处分、赔偿、封存财产、强制停业和诉讼等;

　　(2)潜在财务后果是否需要列报;

　　(3)潜在财务后果是否非常严重，以致对财务报表的公允反映产生怀疑或导致财务报表产生误导。

　　四、对识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为的报告(教材393)

　　(一)与治理层沟通

　　1.与治理层沟通的总体要求

　　(1)除非治理层全部成员参与管理被审计单位，否则注册会计师应当与治理层沟通注意到违反法律法规行为的事项;

　　(2)不必沟通明显不重要的事项;

　　(3)通常采用书面形式，也可以采取口头方式。如果采用口头沟通方式，应形成沟通记录，并提请沟通对象签字确认;

　　(4)如果治理层已获知管理层的违反法律法规行为，注册会计师可以不再与其进行沟通，但必须获取治理层已经获知该违反法律法规行为的有关审计证据。

　　2.违反法律法规行为情节严重时的沟通要求

　　(1)对故意和重大的违反法律法规行为的沟通要求

　　如果根据判断认为需要沟通的违反法律法规行为是故意和重大的，注册会计师应当就此尽快向治理层通报。

　　(2)怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层时的沟通要求

　　如果怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层，注册会计师应当向被审计单位审计委员会或监事会等更高层级的机构通报。如果不存在更高层级的机构，或者注册会计师认为被审计单位可能不会对通报做出反应，或者注册会计师不能确定向谁报告，注册会计师应当考虑是否需要征询法律意见。

　　(二)出具审计报告时考虑违反法律法规行为的影响

　　1.考虑违反法律法规行为的影响(重点掌握)

　　(1)如果认为违反法律法规行为对财务报表具有重大影响，注册会计师应当要求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。

　　(2)如果被审计单位在财务报表中对该违反法律法规行为做出恰当反映，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告。

　　(3)如果认为违反法律法规行为对财务报表有重大影响，且未能在财务报表中得到恰当反映，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。

　　2.考虑审计范围受到限制的影响

　　(1)来自被审计单位的限制

　　如果因管理层或治理层阻挠而无法获取充分、适当的审计证据，以评价是否存在或可能存在对财务报表产生重大影响的违反法律法规行为，注册会计师应当根据审计范围受到限制的程度，发表保留意见或无法表示意见。

　　(2)其他条件的限制

　　如果由于审计范围受到管理层或治理层以外的其他方面的限制而无法确定被审计单位是否存在违反法律法规行为，注册会计师应当评价这一情况对审计意见的影响。

　　【例题3·单选题】关于注册会计师对被审计单位违反法律法规行为的审计责任，下列说法中，正确的是( )。

　　A.注册会计师有责任发现被审计单位所有的违反法律法规行为

　　B.针对通常对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规的规定，注册会计师应当获取被审计单位遵守这些规定的充分、适当的审计证据

　　C.注册会计师没有责任专门实施审计程序以发现被审计单位的违反法律法规行为

　　D.对被审计单位的违反法律法规行为，注册会计师应当在审计报告中予以反映

　　【答案】B

　　【解析】请见教材P390，选项B正确。针对通常对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规的规定，注册会计师应当获取被审计单位遵守这些规定的充分、适当的审计证据。

　　第二节 总结

　　1.注册会计师对“第一类”法律法规的责任(教材P390)

　　2.关于违反法律法规行为，与治理层沟通的总体要求(教材P393)

　　3.考虑违反法律法规行为对出具的审计报告的影响(教材P393)

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