注册会计师考试进入了强化阶段，为了帮助大家更系统的掌握重点考点，小编每天为大家整理一个重要考点，利用剩下的时间每日攻克一考点，成功通过CPA会计考试。

　　【高频考点】负债的计税基础(负债的计税基础=账面价值-未来抵扣金额)

　　负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

　　(一)企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债

　　1.会计规定

　　企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期即应确认为费用，同时确认预计负债。(详见或有事项)

　　2.税法规定

　　如果税法规定，与销售产品相关的支出应于发生时(将来)税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，即为零。(有差异)

　　【特殊情况】

　　某些情况下，因有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按税法规定可予抵扣的金额为零，账面价值等于计税基础。(如债务担保)

　　【例14-10】甲企业20×7年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时(将来)允许税前扣除。

　　【正确答案】

　　甲企业20×7年l2月31日资产负债表中预计负债

　　(1)账面价值=500(万元)

　　(2)计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=500-500=0(万元)

　　相关结论：

　　负债：账面价值>计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。

　　【手写板】

　　2015年预计负债100万元

　　2016年当期计提300万元

　　借：销售费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

　　贷：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　 　300

　　2016年支付150万元

　　借：预计负债　　　　　　　　　　　　　　　　　　 150

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 150

　　账面价值=250

　　计税基础=250-250=0

　　可抵扣暂时性差异=250-0=250

　　(二)预收账款

　　1.会计规定

　　企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。

　　借：银行存款

　　贷：预收账款

　　2.税法规定

　　(1)预收款项计入当期应纳税所得额(如房地产开发企业)，计税基础为0。

　　(2)预收款项未计入当期应纳税所得额，计税基础与账面价值相等。

　　【例14-11】A公司于20×7年12月20日自客户收到一笔合同预付

　　款，金额为2 500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。

　　【正确答案】

　　该预收账款在A公司20×7年12月31日资产负债表中

　　(1)账面价值=2 500(万元)

　　(2)计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=2 500-2 500=0(万元)

　　相关结论：

　　负债：账面价值>计税基础，产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产。

　　(三)应付职工薪酬

　　1.会计规定

　　企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。

　　2.税法规定

　　税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中明确规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用支出的金额超过规定标准部分，应进行纳税调整。

　　具体情况如下：

　　(1)企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除，超过部分在当期和以后期间均不允许扣除。(不产生暂时性差异)

　　(2)企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。超过部分不允许以后年度结转扣除(不产生暂时性差异)

　　(3)企业发生的工会经费支出，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。超过部分不允许以后年度结转扣除(不产生暂时性差异)

　　(4)除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。(产生可抵扣暂时性差异)

　　(5)企业为职工支付的保险费

　　①企业依照规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。(五险一金：不产生暂时性差异)

　　②企业为职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。(不产生暂时性差异)

　　③除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为职工支付的商业保险费，不得扣除。(不产生暂时性差异)

　　(6)对于以现金结算的股份支付

　　①会计规定

　　企业在等待期内和可行权日之后的每个资产负债表日确认应付职工薪酬;

　　②税法规定

　　只有在实际支付时准予扣除。(产生可抵扣暂时性差异)

　　(7)离职后福利

　　①会计规定

　　a.企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。

　　b.根据设定受益计划产生的职工薪酬成本，计入当期损益或相关资产成本;重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动，应当计入其他综合收益。

　　②税法规定

　　只有在实际支付时准予扣除。(产生可抵扣暂时性差异)

　　【例14-12】甲企业20×7年12月计入成本费用的职工工资总额为4 000万元，至20×7年12月31日尚未支付。

　　按照适用税法规定，当期计入成本费用的4 000万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为3 000万元(当期可以扣除)。

　　【正确答案】

　　该项应付职工薪酬于20×7年12月31日

　　(1)账面价值=4 000(万元)

　　(2)计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=4 000-0=4 000(万元)

　　相关结论：

　　负债：账面价值=计税基础=4 000(万元)，不形成暂时性差异。

　　(四)其他负债

　　1.会计规定

　　其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。

　　借：营业外支出

　　贷：其他应付款

　　2.税法规定

　　罚款和滞纳金不能税前扣除，即该部分费用无论是在发生当期还是在以后期间均不允许税前扣除，即计税基础等于账面价值。

　　【例14-13】A公司20×7年12月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚款500万元。

　　税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除。至20×7年12月31日，该项罚款尚未支付。

　　【正确答案】

　　应支付罚款产生的负债

　　(1)账面价值=500(万元)

　　(2)计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=500-0=500(万元)

　　相关结论：

　　负债：账面价值=计税基础=500万元，不形成暂时性差异。

　　【手写板】

　　(一)资产类

　　账面价值(视为收入)

　　计税基础(视为成本)

　　应纳税暂时性差异

　　可抵扣暂时性差异

　　①固定资产;②无形资产(加计扣除，例：账面价值=100，计税基础=150);③国债作为持有至到期投资;④投资性房地产(成本模式、公允价值模式);⑤交易性金融资产、可供出售金融资产;⑥资产减值损失(可抵扣暂时性差异)。

　　(二)负债类

　　①预计负债

　　1)产品质量保证(形成可抵扣暂时性差异，账面价值有，计税基础=0);2)债务担保(无暂时性差异)。

　　②预收账款

　　1)计入当期应纳税所得额(可抵扣暂时性差异);2)不计入当期应纳税所得额(无差异)。

　　③应付职工薪酬

　　1)职工教育经费(可抵扣暂时性差异);2)现金结算股份支付(可抵扣暂时性差异)。

　　④罚款、滞纳金形成的其他应付款(无差异)。

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