2007年注评《财务会计》考试大纲

　　4.借款费用

　　（1）借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。

　　（2）企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本，但是，在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额；其他借款费用，应区别情况进行核算：如果该借款费用属于在筹建期间发生的，应根据其发生额计入管理费用；如果该借款费用属于在生产经营期间发生的，应根据其发生额确认为财务费用。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

　　①在资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产而借人专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。这种款项应具有标明该用途的借款合同。

　　②在资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了～般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

　　资本化期间是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

　　（3）借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额。应于发生当期确认为费用。

　　（4）借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

　　（5）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业每期利息资本化金额，应以至当期末止累计资产支出超过专门借款部分的资产支出（以下简称资产支出）加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率计算确定，其计算公式为：

　　每一会计期间占用的一般借款利息的资本化金额=至当期期末止资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率

　　每期允许企业资本化的占用的一般借款利息和折价或者溢价的摊销金额应以当期实际发生的利息和折价或者溢价的摊销额为限。

　　其中：

　　资产支出加权平均数=∑每笔资产支出金额×每笔资产支出实际占用天数÷会计期同涵盖的天数）

　　如果为购建或者生产符合资本化条件的资产只占用了一笔一般借款，则资本化率即为该项一般借款的利率；如果为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一笔以上的一般借款，则资本化率为这些一般借款的加权平均利率。

　　一般借款加权平均利率=所占用的一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用的一般借款本佥加权平均数

　　其中：

　　所占用的一般借款本金加权平均数=∑（所占用的每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期占用的天数÷会计期间涵盖的天数）

　　（6）因安排专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　（7）在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。

　　（8）符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益，直至资产的购建或者生产活动重新开始。如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，借款费用的资本化应当继续进行。

　　（9）当购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：①符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。②所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。③继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

　　购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。

　　在所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工的情况下，企业应区别以下情况界定借款费用停止资本化的时点：①所购建或生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。②所购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。

　　5.或有事项

　　（1）或有事项是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项有：商业票据背书转让或贴现、未决诉讼、未决仲裁、债务担保、产品质量保证等。

　　或有事项的主要特征：①或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况；②或有事项具有不确定性；③或有事项的结果只能由未来事项的发生或不发生加以决定；④影响或有事项结果的不确定性因素不能由企业控制。

　　（2）或有事项的结果通常有两种：一种是导致经济利益流人企业；另一种是导致经济利益流出企业。但是，企业不应当确认或有负债和或有资产。

　　①或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。

　　②或有资产是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。

　　（3）如果与或有事项相关的义务同时满足以下条件，企业应将其确认为预计负债：①该义务是企业承担的现时义务；②履行该义务很可能导致经济利益流出企业；③该义务的金额能够可靠地计量。

　　待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件的，应当确认为预计负债。待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

　　企业承担的重组义务满足预计负债的确认条件的，应当确认预计负债。同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：①有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等；②该重组计划已对外公告。重组，是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。

　　企业不应当就未来经营亏损确认预计负债。

　　（4）预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。

　　如果所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。在其他情况下，最佳估计数应当分别下列情况确定：①或有事项涉及单个项目的，最佳估计数按最可能发生金额确定。②或有事项涉及多个项目的，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率计算确定。企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。货币时间价值影响重大的，应当通过对相关未来现金流出进行折现后确定最佳估计数。企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。如果企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。

　　对于重组所产生的预计负债，企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额。但是，直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。

　　八、所有者权益

　　（一）考试目的

　　通过对所有者权益的考核，测试考生对所有者权益的构成和各组成部分会计处理的掌握和运用情况，考核考生运用所有者权益的基本原则解决实际问题的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下内容

　　（1）实收资本（或者股本） 的会计处理

　　（2）资本公积的会计处理；

　　（3）留存收益的会计处理。

　　2.熟悉以下内容

　　（1）所有者权益的内容；

　　（2）资本公积与实收资本、净利润和盈余公积的区别。

　　3.了解以下内容

　　（1）留存收益的组成；

　　（2）留存收益的用途。

　　（三）要点说明

　　1.所有者权益的概念

　　所有者权益，是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益在性质上体现为所有者对企业资产的剩余权益，在数量上也就体现为资产减去负债后的金额。

　　所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益。一般而言，实收资本和资本公积是由所有者直接投入的，如所有者的投入资本、资本溢价等；留存收益包括盈余公积和未分配利润。

　　2.实收资本或股本

　　（1）企业收到投资者以现金投入的资本时，应以实际收到或存入企业开户银行的金额作为实收资本入账。实际收到或者存人企业开户银行的余额超过投资者在企业注册资本中所占份额的部分，应计入资本公积。

　　（2）企业收到投资者以非现金资产投入的资本时，应按投资各方确认的价值作为资产入账。按其在注册资本或股本中所占份额，计入实收资本或股本，对于投资各方确认的资产价值超过其往注册资本中所占份额的部分，应计入资本公积。

　　（3）企业接受外币资本投资，无论是否存在合同约定汇率，收到的资本及相应的资产均应采用交易日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率或即期汇率的近似汇率折算。

　　（4）股份有限公司发行股票收到现金等资产时，按股票而值和核定的股份总额的乘积计算的金额确认股本；按实际收到的金额与该股本之间的差额确认资本公积。

　　境外上市公司，以及在境内发行外资股的公司，按确定的人民币股票面值与核定的股份总额的乘积计算的金额，确认股本；按实际收到的股款（按收到股款当日的即期汇率折算的人民币）与该股本之间的差额，确认资本公积。

　　3.资本公积

　　资本公积主要包括资本溢价或股本溢价、其他资本公积等。除投资者投入的资本超出其在所有者权益中的份额的部分作为资本溢价或股本溢价外，其他涉及资本公积的均计入其他资本公积。

　　4.留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累

　　一般企业和股份有限公司的盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积。盈余公积可以用于弥补亏损、转增资本（或股本）。

　　未分配利润是企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润，通常留待以后年度向投资者进行分配。

　　九、收入、费用和利润

　　（一）考试目的

　　通过对收入、费用和利润的考核，测试考生对收入、费用和利润的确认原则和计最标准的掌握和运用情况，考核考生运用收入、费用和利润的基本原理解决实际问题的能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下内容

　　（1）销售商品收入的确认及其会计处理；

　　（2）提供劳务收入的确认及其会计处理；

　　（3）让渡资产使用权收入的确认及其会计处理；

　　（4）建造合同收人和费用的确以及其会计处理。

　　2.了解以下内容

　　（1）收入、费用的概念及其分类；

　　（2）所得税费用的会计处理。

　　（三）要点说明

　　1.收入的概念及分类

　　收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

　　按性质分类，收入可以分为销售商品收人、提供劳务收入和让渡资产使用权收入；按企业经营业务主次分类，收入可以分为主营业务收入和其他业务收入。

　　2.销售商品收入的确认与计量

　　（1）销售商品收入的确认，必须同时符合以下5个条件：

　　①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；③收入的金额能够可靠地计量；④相关的经济利益很可能流入企业；⑤相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

　　（2）销售商品收入的计量。企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。在对销售商品收人进行计量时，应注意区别现金折扣、商业折扣和销售折让。

　　3.提供劳务收入的确认和计量

　　（1）企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。

　　（2）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：①收入的金额能够可靠地计量；②相关的经济利益很可能流入企业；③交易的完工进度能够可靠地确定；④交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。

　　企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。

　　在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：

　　本期确认的收入=收入总额×完工进度-以前期间累计已确认收入

　　本期确认的成本=估计总成本×完工进度-以前期间已确认成本

　　企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：①已完工作的测量；②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；③已经发生的成本占估计总成本的比例。

　　（3）企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：①已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。②已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。

　　（4）企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。

　　4.特殊劳务收入的确认与计量

　　（1）安装费；在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

　　（2）宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。

　　（3）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

　　（4）申请人会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收人。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。在这种情况下，尚未确认的收入通过"预收账款"科目核算。

　　（5）属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。尚未确认的特许权费收入通过"预收账款"科目核算。

　　5.让渡资产使用权收入的确认和计量

　　（1）让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。

　　（2）让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：①相关的经济利益很可能流人企业；②收入的金额能够可靠地计量。

　　（3）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。

　　使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。如果合同、协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；提供后期服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入；合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。

　　6.建造合同收入和费用的确认和计量

　　（1）建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产丽订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。

　　固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。成本加成合同，是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

　　（2）建造合同收人的内容。建造合同收入应当包括下列内容：①合同规定的初始收入；②因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

　　合同变更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更条款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①客户能够认可因变更而增加的收入；②该收入能够可靠地计量。

　　索赔款是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的，用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：①根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；②对方同意接受的金额能够可靠地计量。

　　奖励款是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才麓构成合同收入：①根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准；②奖励金额能够可靠地计量。

　　（3）建造合同成本的内容。建造合同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。

　　（4）建造合同收入和费用的确认和计量。

　　①在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收人与费用的方法。

　　固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：合同总收入能够可靠地计量；与合同相关的经济利益很可能流人企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。

　　成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：与合同相关的经济利益很可能流人企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。

　　企业确定合同完工进度可以选用下列方法：累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；实际测定的完工进度。

　　②在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计巳确认费用后的金额，确认为当期合同费用。按照完工百分法确认和计量建造合同收入和费用的公式如下：

　　当期确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前会计期间累计已确认的收入

　　当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度-以前会计期间累计已确认的费用

　　当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用

　　③建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

　　④合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用。

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