2007年注评《财务会计》考试大纲

　　四、长期股权投资

　　（一）考试目的

　　通过本部分的考试，考核考生对长期股权投资成本法和权益法的核算的会计处理能力。

　　（二）基本要求

　　1.掌握以下内容

　　（1）长期股权投资初始投资成本的确定；

　　（2）长期股权投资成本法的会计处理；

　　（3）长期股权投资权益法的会计处理。

　　2.熟悉以下内容

　　长期股权投资处置的会计处理。

　　3.了解以下内容

　　（1）投资的概念；

　　（2）控制、共同控制和重大影响的概念；

　　（3）企业合并、同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并的概念；

　　（4）长期股权投资减值的会计处理。

　　（三）要点说明

　　1.相关概念

　　（1）控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。

　　（2）共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。

　　（3）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。

　　（4）企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

　　（5）同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的企业合并。在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。

　　（6）非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的企业合并。在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期，即被购买方的净资产或生产经营决策的控制权转移给购买方的日期。

　　2.长期股权投资在初始取得时应当按照初始投资成本入账

　　（1）属于同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，合并方（即投资企业，下同）以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

　　合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方（即被投资企业，下同）所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额。，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

　　（2）属于非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资。购买日，购买方（即投资企业）应以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值加上为企业合并发生的各项直接相关费用之和，作为企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本。其中，作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值与其账面价值之间的差额，作为资产处置损益计入当期损益。

　　通过多次交换交易分步实现的企业合并，长期股权投资成本，即合并成本，为每一单项交易成本之和。在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　（3）以支付现金取得的长期股权投资，投资企业应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

　　（4）以发行权益性证券取得的长期股权投资，投资企业应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。

　　（5）投资者将其持有的对第三方的投资作为资本投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　企业取得的长期股权投资。实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理，不构成取得长期股权投资的成本。

　　3.采用成本法核算的长期股权投资

　　下列长期股权投资，投资企业应采用成本法核算：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的；二是投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的。

　　在成本法下，长期股权投资在取得时按照初始投资成本计价，其后，除下列情形外，长期股权投资的账面价值一般应保持不变：

　　（1）投资当年分得的利润或现金股利中属于投资前被投资单位实现的利润分配的部分，应冲减长期股权投资的账面价值。

　　（2）投资企业追加投资，追加的投资增加长期股权投资的账面价值。

　　（3）投资企业收回投资，收回的投资减少长期股权投资的账面价值。

　　（4）投资企业从被投资单位获得的利润或现金股利超过被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额的部分。投资企业持有长期股权投资期间，被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按其应享有的份额确认为当期投资收益，但投资企业确认的投资收益的数额，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述金额的部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。有关计算公式如下：

　　应冲减初始投资成本的金额=（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本

　　应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额

　　投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

　　4.企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资应当采用权益法核算

　　（1）在权益法下，长期股权投资在取得时按照初始投资成本计价。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

　　（2）取得长期股权投资后，投资企业应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

　　（3）被投资单位发生净亏损的，投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时，首先应冲减长期股权投资的账面价值，其次以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益（通常指长期应收项目，该项目没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的）的账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。

　　在进行上述处理后，如果按照投资合同或协议约定，投资企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

　　被投资单位以后期间实现盈利的，投资企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。

　　（4）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。

　　投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，投资企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。

　　5.长期股权投资的处置

　　处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。

　　6.长期股权投资的减值

　　（1）企业对子公司、合营企业及联营企业的长期股权投资，在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，应当将该长期股权投资的账面价值减记至可收回金额，减记金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

　　（2）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当将该长期股权投资在资产负债表日的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。

　　五、固定资产、无形资产、投资性房地产

　　（-）考试目的

　　通过对固定资产、无形资产、投资性房地产及非货币性资产交换的考核，测试考生对固定资产、无形资产、投资性房地产、非货币性资产交换、货币性资产、非货币性资产等概念的掌握和运用情况；考核考生运用固定资产、无形资产、投资性房地产的确认、初始计量、后续计量、处置、非货币性资产交换的认定、确认和计量原则等解决实际问题的能力。

　　（二）基本要求。

　　1.掌握以下内容

　　（1）固定资产、无形资产、投资性房地产的确认条件、初始计量原则及其会计处理；

　　（2）固定资产的折旧和后续支出的会计处理、无形资产的摊销方法及其会计处理、投资性房地产后续计量的方法；

　　（3）固定资产终止确认的条件，固定资产、无形资产处置的会计处理、投资性房地产转换和处置的会计处理；

　　（4）融资租赁的会计处理；

　　（5）非货币性资产交换的认定、确认和计量及其会计处理。

　　2.熟悉以下内容

　　（1）研究与开发的概念；

　　（2）无形资产使用寿命的确定原则；

　　（3）投资性房地产的概念和范围；

　　（4）融资租赁和经营租赁的分类标准；

　　（5）非货币性资产交换的概念。

　　3.了解以下内容

　　（1）租赁的相关概念；

　　（2）货币性资产、非货币性资产的概念；

　　（三）要点说明

　　1.固定资产的概念和确认

　　固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。

　　固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。

　　周定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

　　2.固定资产的初始计量

　　固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出包括直接发生的价款、相关税费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，也包括间接发生的费用，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。对于特殊行业的特定固定资产，在确定其成本时，应当考虑预计弃置费用因素。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

　　（1）外购的固定资产，成本包括购买价款、相关税费①、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

　　购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

　　（2）自行建造的固定资产，按建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。其中，必要支出包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。

　　①企业为在建工程准备的各种物资，应当按照实际支付的买价、不能抵扣的增值税额、运输费、保险费等相关费用，作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。工程完工后剩余的工程物资，转做本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本，转做企业的库存材料。若存在可抵扣的增值税进项税额，应当按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转做企业的库存材料。建设期间发生的盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的余额，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益冲减所建工程项目的成本。

　　②在建工程应当按照实际发生的支出确定其工程成本，并单独核算。企业的自营工程，应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费等计量；企业出包建造的固定资产，按照应支付的工程价款等计量；设备安装工程，按照所安装设备的价值、工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。

　　工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的、试运转过程中形成的能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。

　　由于自然灾害等原因造成的在建工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，直接计入当期营业外支出。

　　③所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧。待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　（3）投资者投入固定资产的成本，应在办理了固定资产移交手续之后，按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　（4）融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。在融资租赁方式下，在租赁期开始日，承租人应将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额确认为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应计入租入资产价值。

　　经营租赁，是指除融资租赁以外的其他租赁。对于经营租赁的租金，承租企业应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。或有租金应当在实际发生时计入当期损益。

　　3.固定资产的折旧

　　（1）固定资产的折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

　　（2）企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。以融资租赁方式租人的固定资产和以经营租赁方式租出的固定资产，应当计提折旧；以融资租赁方式租出的固定资产和以经营租赁方式租人的固定资产，不应当计提折旧。

　　企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命和预计净残值一经确定，不得随意变更。但是，符合以下第（5）项所述情况的除外。

　　（3）企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。但是，符合以下第（5）项所述情况的除外。

　　（4）企业计提的固定资产折旧，应根据固定资产用途，分别计入相关资产的成本或当期损益。企业一般应按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。

　　（5）企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

　　4.固定资产的后续支出

　　固定资产的后续支出通常包括固定资产在使用过程中发生的修理费用、更新改造支出等。固定资产的后续支出，满足固定资产确认条件的，应当通过"在建工程"科目核算，待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，同时将被替换部分的账面价值扣除，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。与固定资产有关的修理费用等后续支出，不满足固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。

　　5.固定资产的期末计量

　　固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：（1）该固定资产处于处置状态。（2）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。

　　企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。此处的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。固定资产处置一般通过"固定资产清理"科目进行核算。

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